Photovoltaik bei Betriebsaufspaltung (GmbH-Büro in Privathaus des GGF)

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Werte Kolleginnen und Kollegen,

ich habe einen kniffligen Sachverhalt, den ich so noch nicht hatte, deshalb bräuchte ich hier einen Austausch. Der Sachverhalt ist so:

Ein Gesellschafter-GF, an „seiner“ GmbH mit 51 % beteiligt (die restlichen 49 % teilen sich die Töchter, die in keinster Weise für die GmbH tätig sind – es handelt sich um ein reines Dienstleistungsunternehmen, das der GGF alleine bestreitet), will ein ZFH bauen und den Betriebssitz der GmbH in Büroräume im Privathaus verlegen, die er der GmbH (zu fremdüblichen Konditionen) vermietet. Auf dem Dach des Privathauses wird eine Indach-Photovoltaikanlage (PhA) installiert werden. Der dabei produzierte Strom soll nicht eingespeist, sondern komplett „selbst“ genutzt werden, zum einen für die Büroräume der GmbH, zum anderen für die Privaträume.

Zwischen der GmbH (Betriebsges.) und dem GGF (Besitz-U) entsteht zweifelsohne durch die Verpachtung der Büroräume eine Betriebsaufspaltung (BA). Somit erzielt der GGF aus den Pachteinnahmen gewerbliche Einkünfte, der Büroflächenanteil des GruB und Geb. wird BV (auch der GmbH-Anteil, damit führen auch die Gewinnausschüttungen künftig zu gewerbl. Einkünften).

1. Stellt die (entgeltliche) Überlassung des erzeugten Stroms eine gesonderte gewerbl. Tätigkeit dar oder wäre diese als einheitliche Tätigkeit im Rahmen der Verpachtung zu sehen? Nur im Rahmen der ehemaligen Investitionszulagenförderung kam man evtl. zu einer wirtschaftlichen Einheit, wenn ich es richtig verstehe. Vielmehr sind wohl hier zur Abgrenzung die gewerbesteuerlichen Kriterien heranzuziehen, wann ein einheitlicher Gewerbebetrieb oder zwei Betriebe vorliegen (§ 2 Abs. 1 GewStG). Auch die OFD Niedersachsen (Vfg. v. 22.02.2016 - S 2240-160-St 221/St 222) bezieht sich auf die gewerbesteuerlichen Abgrenzungskriterien. Nach dem BFH müssten beide Tätigkeiten wirt., organ. und finanziell zusammenhängen, wobei die Gewichtung je nach Einzelfall unterschiedlich ausfallen kann. Ich frage mich im Sinne des BFH, Urteil vom 24.10.2012 (X R 36/10), ob die Verpachtung der Büroräume und die Überlassung des selbst erzeugten Stroms eine gleichartige Betätigung darstellt, die sich einander ergänzen? Dafür könnte sprechen, dass es sich um den gleichen Leistungsempfänger, nämlich die Betriebs-GmbH, handelt. Auch die räumliche Nähe sehe ich „kritisch“.

Die Annahme eines einheitlichen GewB wäre aus meiner Sicht ungünstig, da dann der Besitz-U sowohl die Kaltmiete als auch die in Rechnung gestellten Stromkosten der Gewerbesteuer unterwerfen müsste (grds. gehe ich davon aus, dass aus dem Betrieb der PhA an sich mangels Stromeinspeisung in das öffentliche Netz und mangels Einspeisevergütung dafür kein GewB vorliegt, sondern nur hinsichtlich der Überlassung des Stroms an die Betriebsges.) Zwei gesonderte Tätigkeiten hätten aus meiner Sicht die Konsequenz, dass die Stromüberlassung steuerlich unrelevant sein könnte, sofern das Besitz-U den Strom nur zum Selbstkostenpreis weitergibt; denn dann fehlt es mE an einer Gewinnerzielungsabsicht. Schließlich wird bei Gewerbeimmobilien keine EInkunftserzielungsabsicht per se zu unterstellen, sondern ist zu prüfen (BFH 20.7.2010, IX R 49/09, vom 19.2.2013, IX R 7/10). Da es sich zwar um Räume in einem Privathaus handelt, die aber von der Betriebs-GmbH gewerblich genutzt werden, dürfte das analog gelten. Ich denke, dass man den fehlenden Totalgewinn in einer Prognoserechnung dem Finanzamt nachweisen könnte und damit von Anfang an steuerrelevante Einkünfte vermeiden könnte. Hat hier jemand Erfahrungen?
Andererseits könnten bei der Annahme eines einheitlichen Betriebs Verluste aus der Stromweitergabe verrechnet werden. Wobei ich hier die Gefahr sehe, in eine vGA zu geraten, da es wohl nicht fremdüblich sein dürfte, Strom mit Verlust weiterzugeben.

In der weiteren Folge der fehlenden Gewinnerzielungsabsicht des zum Selbstkostenpreis überlassenden Stroms dürften beim Besitz-U diese Einnahmen also zu keinen steuerrelevanten Einkünften führen, bei der Betriebs-GmbH bliebe es wohl beim Betriebsausgabenabzug, da die Stromzahlungen betrieblich veranlasst sind; dass der Ausgabenabzug von korrespondierenden Einnahmen abhängen soll, wäre mir nicht bekannt. Im Ergebnis würde sich also ein ähnlicher Abzug wie bei einem Fremdbezug ergeben. Die Gefahr einer vGA sehe ich hier nicht.

2. Herstellungs-/Anschaffungskosten für die (dachintegrierte) PhA

Hier sehe ich zwei Überlegungen:  

2.1. Ist die PhA ein eigenständiges, bewegliches WG, dann müsste ich deren AHK aus den Gebäude-AHK aussondern und gesondert abschreiben, was allerdings verpuffen würde, wenn ich zu dem Ergebnis der fehlenden Gewinnerzielungsabsicht ohne steuerliche Relevanz komme. Auch die OFD Niedersachen (Vfg. vom 22.02.2016, aaO) sieht selbst dachintegrierte Anlagen als „selbständige, vom Gebäude losgelöste, bewegliche Wirtschaftsgüter (ebenso wie herkömmliche Aufdachanlagen)“.

2.2. So kann ich wohl nicht zu dem Ergebnis kommen, dass die AHK der PhA in die Gebäude-AHK fließen, die über die Gebäude-AfA den Pachteinnahmen gegengerechnet werden könnten? Das Ergebnis ist unbefriedigend, da ja letztendlich Dachziegel und damit klassische Gebäude-Hk gespart werden. Erst recht auch vor dem Hintergrund, dass die PhA grunderwerbsteuerrechtlich und bewertungsrechtlich als Gebäudebestandteil anzusetzen ist (siehe Ihre Ausführungen Rz. 35, 40). Dieses Paradoxon lässt sich nicht lösen, oder?

3. Umsatzsteuer / Vorsteuer

Dient die PhA wie geplant nicht der regelmäßigen Stromeinspeisung ins öffentliche Netz, dürfte insofern keine Unternehmereigenschaft vorliegen (Abschn. 2.5 Abs. 1 UStAE). Zum selben Ergebnis würde ich wohl selbst dann kommen, falls der GGF einen eventuell einmal entstehenden Speicherüberschuss einspeisen würde – wobei davon nicht auszugehen ist, sondern eher, dass der Strom weder für die GmbH noch für die privaten Zwecke ausreicht, sondern noch Fremdstrom zugekauft werden muss.

Würde jedoch die (entgeltliche) Überlassung des Stroms an die Betriebs-Ges. eine unternehmerische Tätigkeit darstellen? Auf eine Gewinnerzielungsabsicht kommt es hier ja nicht an, sondern auf eine Einnahmenerzielungsabsicht. Wäre die Stromüberlassung zum Selbstkostenpreis überhaupt als Leistungsaustausch gegen Entgelt zu werten? Hier spielen wohl die Fragen zur Haupt- und Nebenleistung, Einheitlichkeit der Leistung… eine Rolle (siehe auch widersprüchliche Aussagen der Finanzverwaltung = Zurverfügungstellen von Strom, Heizung, Wasser = unselbständige Nebenleistung zur Hauptleistung (Abschn. 4.12.1 Abs. 5 UStAE) versus Auffassung des BFH =  keine Nebenleistung (BFH 11.11.2015, Az. V R 37/14; s. auch EuGH 16.04.2015, Az. C-42/14) ).

Wären diese Überlegungen hier allerdings ohnehin nicht von Belang, da aufgrund der ertragsteuerlichen Betriebsaufspaltung eine umsatzsteuerliche Organschaft vorliegt und insoweit die Stromüberlassung zum nicht steuerbaren Innenumsatz rechnen würde? Sprich auch wenn ein Ges.er grds. unternehmerisch tätig wird, indem er der Ges.schaft Gegenstände überlässt, gehen die ustl. Regelungen über die Organschaft = Innenumsatz doch vor, nicht wahr? Das betrifft m.E. nicht nur die Büroüberlassung, sondern auch die Stromüberlassung.

Insofern würde hier nur die Frage nach dem Vorsteuerabzug aus den Herstellungskosten der PhA relevant bleiben. Dieser ist nach den Ausgangsumsätzen der Organgesellschaft (GmbH) zu beurteilen, also entsteht hier eine Vorsteuerabzugsberechtigung wegen nicht ausschließender Ausgangsumsätze. Doch wie ist der Aufteilungsmaßstab dieses gemischt genutzten Gegenstandes?

ME könnte der für Gebäude zulässige Flächenschlüssel (Abschn. 15.17. Abs. 7 S. 4 UStAE) angewandt werden, da dachintegrierte Anlage Gebäudebestandteil ist. Aber ist dieser Aufteilungsmaßstab sachgerecht (Abschn. 15.14. Abs. 7 S. 5 UStAE)? Der Verbrauch im Büro- und Privatbereich wird ziemlich abweichend von der Fläche sein (Büro z.B. Server, die mehr Strom verbrauchen)… Wie würden Kollegen das lösen?

Die Besonderheit „Gemischte Nutzung einer PhA im Rahmen einer Betriebsaufspaltung durch Büroräume der GmbH im Privathaus des GGF“ bringt interessante Fragen mit sich. Ich würde mich hier über einen regen Meinungs- oder Erfahrungsaustausch freuen!

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Eine sehr ähnliche Gemengelage ergibt sich bei uns. Nur das es eine auf Dach Anlage und keine In Dach Anlage wird. Jemand so einen Fall schon Mal durch eine Betriebsprüfung gebracht?

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Guten Morgen,

auch ich stehe im Moment vor dieser Frage, wie haben Sie den Sachverhalt gelöst?

Allerdings wird der Strom auch über den Stromzähler der GmbH eingespeist, so dass ich auf die Idee einer Verpachtung vom Grundstückseigentümer an die GmbH gekommen bin, sehe aber die Gefahr, dass die Anlage damit BV im Besizunternehmen wird.

Alternativ sehe ich noch die Möglichkeit das Steuerrisiko durch das Ehegattenrisiko zu ersetzen...

Grüße, Sonja Prechtner